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Aurélia Froissart

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Le projet international de lutte contre l’érosion des bases de l’impôt sur les sociétés et les transferts de bénéfices (Base Erosion and Profit Shifting - BEPS) a conduit à l’adoption par l’OCDE d’un ensemble de 15 actions. L’action n°13 de ce plan propose de nouvelles règles de documentation des prix de transfert afin d’accroître la transparence pour les administrations fiscales. Cette action comporte la création d’une déclaration d’informations pays par pays (« country by country reporting ») qui devra faire l’objet d’un échange automatique entre les Etats.

La France vient d’adopter cette nouvelle obligation de reporting pays par pays dans le cadre de la loi de finances pour 2016. L’obligation s’applique aux exercices ouverts à compter de 2016. La mise en œuvre pratique de cette obligation soulève pour le moment beaucoup de questions et un décret d’application est attendu d’ici la fin du premier trimestre 2016.

 

L’action 13 du plan BEPS de l’OCDE vise à réexaminer la documentation des prix de transfert et recommande notamment de rendre obligatoire le dépôt d’une déclaration pays par pays pour tous les groupes d’entreprises multinationales, quel que soit leur secteur d’activité. Cette nouvelle documentation vient s’ajouter aux recommandations de documentation des prix de transfert de l’OCDE sous le format Masterfile/ Localfile.

L’objectif recherché dans le cadre de l’action 13 consiste à renforcer les obligations documentaires en matière de prix de transfert des groupes multinationaux afin de donner une vision globale aux administrations fiscales des flux intragroupe et de leur permettre de déterminer plus facilement si la répartition des bénéfices entre les différentes entités correspond à celle qui existerait entre des entreprises indépendantes.

En France cette obligation a été introduite dans le cadre de la loi de finances pour 2016.

Jusqu’à présent, l’administration fiscale française recourrait régulièrement à l’assistance administrative internationale afin d’obtenir des informations relatives à des entités étrangères d’un groupe. Tous les profils d’entreprises sont aujourd’hui concernés par ces procédures et plus seulement les grands groupes étrangers. Avec l’obligation de dépôt du CBCR, les moyens à la disposition des administrations et en l’occurrence de l’administration française sont considérablement renforcés puisqu’elles disposeront rapidement et automatiquement d’informations immédiatement exploitables et probablement plus précises qu’auparavant.

Obligation de documentation des prix de transfert en France

L’obligation de déposer un CBCR s’ajoute en France à un arsenal d’obligations déclaratives déjà existant. En synthèse, les entreprises françaises dont le chiffre d’affaires annuel hors taxes ou l’actif brut figurant au bilan est supérieur ou égal à 400 M€, mais aussi les entreprises françaises qui sont détenues par une entreprise ou qui détiennent un entreprise remplissant ces mêmes conditions doivent tenir à la disposition de l’administration fiscale française une documentation complète et précise de leurs prix de transfert. Ces entreprises doivent aussi déposer chaque année, dans les 6 mois suivant le dépôt de la déclaration de résultat, une déclaration simplifiée de leurs prix de transfert. Les entreprises françaises ne remplissant pas les critères ci-dessous doivent néanmoins être en mesure de fournir une documentation de leur prix de transfert en cas de demande lors d’un contrôle fiscal.

L’obligation de déposer un CBCR s’ajoute à ces obligations et permettra à l’administration française d’obtenir des informations très précises sur les flux entre les entités étrangères d’un groupe.

Echange automatique des CBCR

La déclaration pays par pays a déjà été créée dans plusieurs Etats (Royaume-Uni, Pays-Bas, …) et fera l'objet d'un échange automatique sur la base d'un accord multilatéral qui devrait être signé en 2018.

Les Etats qui participeront à cet accord s'engageront à transmettre de façon automatique à chaque juridiction dans laquelle la société déclarante dispose d'une entité résidente fiscale ou d'un établissement stable les informations qui figurent dans le CBCR. En pratique, chaque juridiction concernée par une implantation recevra l'intégralité de la déclaration.

Dans le cadre des travaux de l'OCDE, il a été prévu que les données ne seront pas rendues publiques et resteront limitées à l’information des administrations fiscales.

Entreprises françaises soumises à l’obligation de dépôt d’un CBCR

Deux catégories d’entreprises sont tenues au dépôt du CBCR en France : les entreprises qui respectent certaines conditions financières et d’indépendance (i) et les entreprises détenues par des entités établies dans un Etat qui ne participe pas à l’échange automatique des CBCR (ii).

  1. Entreprises respectant certaines conditions financières et d’indépendance
  2. Les entreprises françaises remplissant les 4 conditions cumulatives ci-dessous sont soumises à l’obligation de dépôt du CBCR :

    - Etablissement de comptes consolidés

    - Chiffre d’affaires consolidé annuel hors taxes supérieur ou égal à 750 millions d’euros

    - Groupe multinational, i.e. détention ou contrôle direct ou indirect d’entités établies hors de France et/ou succursales à l’étranger

    - Condition d’indépendance qui exclut de l’obligation de dépôt du CBCR toutes les entreprises qui sont détenues par des entités, établies en France ou hors de France, elles-mêmes soumises à l’obligation de dépôt d’un CBCR (cette condition vise à éviter l’échange de CBCR identiques dès lors qu’ils sont destinés à être échangés entre les administrations fiscales des différents Etats.

  3. Entreprises détenues par des entités établies dans des Etats ne participant pas à l’échange automatique

Les entreprises françaises remplissant les 2 conditions cumulatives ci-dessous sont également soumises à l’obligation de dépôt du CBCR :

- Elles sont détenues, directement ou indirectement, par une personne morale établie dans un Etat qui ne participe pas à l’échange automatique et qui serait tenue au dépôt de la déclaration si elle était établie en France.

- Elles ont été désignées par le groupe auquel elles appartiennent pour déposer la déclaration ou elles n’ont pas démontré qu’une autre entité de ce groupe établie dans un Etat qui participe à l’échange automatique de la déclaration pays par pays a été désignée pour déposer le CBCR. En pratique, l’entreprise française devra probablement indiquer les références de la société désignée par le groupe pour déposer la déclaration. La vérification par l'administration fiscale de ces informations pourra être effectuée sans difficulté puisqu'elle devrait recevoir, dans le cadre de l'échange automatique, le CBCR déposé à l'étranger.

Compte tenu de l’adoption de dispositifs similaires dans plusieurs autres pays, il conviendra d’identifier si, dans la chaine de détention, l’obligation de dépôt du CBCR repose sur l’entité française ou sur une entité étrangère (un arrêté fixant la liste des juridictions ayant adopté l’obligation de dépôt du CBCR devrait être publié en France à cet effet).

Contenu du CBCR

Le CBCR doit comporter la répartition pays par pays des bénéfices du groupe et des agrégats économiques, comptables et fiscaux ainsi que des informations sur la localisation et l'activité des entités du groupe. Son contenu sera fixé par décret attendu avant la fin du premier trimestre 2016 afin que les entreprises soient en mesure de collecter les informations nécessaires. Le décret devrait s'inspirer fortement des travaux de l'OCDE dans la mesure où tous les pays doivent adopter un dispositif similaire afin que le dispositif d'échange soit opérationnel et surtout réciproque.

En pratique, le CBCR devrait donc se décomposer en deux tableaux : la répartition par juridiction fiscale des bénéfices, impôts et activités du groupe et une liste des entités du groupe implantées dans chaque Etat avec le détail de leurs activités. Une partie complémentaire est également prévue dans laquelle des informations peuvent être apportées par l'entreprise déclarante pour faciliter la compréhension des informations.

La question se pose de savoir quelles informations devront être contenues dans la déclaration produite par les filiales françaises d'un groupe dont la mère est établie dans un Etat qui ne participe pas à l'échange automatique. En pratique, ces filiales ne pourront en effet fournir que les informations relatives à leurs activités et à celles de leurs propres filiales puisqu’elles ne disposent pas d’informations concernant les entités qui les contrôlent.

Modalités de dépôt du CBCR et sanctions

Le CBCR devra être déposé en France sous forme dématérialisé pour chaque exercice fiscal, dans les douze mois suivant la clôture de l'exercice. Le CBCR 2016 (pour les entreprises dont l’exercice coïncide avec l’année civile) doit donc être déposée au plus tard le 31 décembre 2017. Ce CBCR fera ensuite l’objet d’un échange automatique entre les Etats à partir de 2018.

Le défaut de production du CBCR est sanctionné par une amende pouvant aller jusqu’à 100 000 €.

 

Il convient d’être attentif à cette nouvelle obligation dans la mesure où les informations transmises seront utilisées par les administrations fiscales pour recouper de façon automatique les données fiscales des différentes entités qui composent les groupes multinationaux et apprécier si, au regard des activités exercées et des risques supportés dans les différentes entités du groupe, la répartition de la matière imposable est conforme aux principes applicables en matière de prix de transfert.

En conclusion, les entreprises déclarantes devront s’assurer de la cohérence des données fournies dans le cadre du CBCR avec les autres sources d’informations disponibles principalement financières et fiscales. La mise en place du CBCR pose des problématiques pratiques à court terme et doit être anticipée par les entreprises. Celles-ci devront rapidement faire un état des lieux des informations disponibles, de leurs systèmes d’information et mettre en place un plan d’action en vue de respecter l’échéance du 31 décembre 2017. Les entreprises implantées dans des pays non encore concernés par cette obligation mais dont les filiales sont implantées en France ou dans d’autres pays soumis à cette obligation devront également rassembler les différentes informations nécessaires afin d’être prêtes à les fournir à leur filiale au moment voulu.