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dr hab. / dr Marcin Jamroży

Steuerberater (Polen), Rechtsanwalt (Polen)
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Am 1. Januar 2017 werden die novellierten Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG-PL) und des Körperschaftsteuergesetzes (KStG-PL) in Kraft treten. Das Gesetz vom 5. September 2016 über die Änderung des Einkommensteuergesetzes und des Körperschaftsteuergesetzes wurde im Gesetzblatt veröffentlicht (Dz.U. aus 2016 Pos. 1550). Mit dem Gesetz werden u.a. die Besteuerungsgrundsätze für Sacheinlagengeschäfte, d.h. für die Einbringung der Sacheinlagen in die körperschaftsteuerpflichtigen Gesellschaften (nachfolgend: Gesellschaften bzw. Gesellschaft), geändert. Das Gesetz gilt sowohl für Einkommensteuerpflichtige als auch für Körperschaftsteuerpflichtige. 

Rechtsstand bis zum 31. Dezember 2016

Gemäß den aktuell geltenden Regelungen gilt als Einnahme seitens des Einbringenden einer Sacheinlage, bei der es sich nicht um einen Betrieb bzw. Teilbetrieb handelt, der Nennwert der im Gegenzug für diese Sacheinlage übernommenen Anteile/Aktien (Art. 17 Abs. 1 Pkt. 9 und Art. 21 Abs. 1 Pkt. 109 EStG-PL sowie Art. 12 Abs. 1 Pkt. 7 KStG-PL). Durch Verweis auf die entsprechende Anwendung von Art. 19 EStG-PL und Art. 14 Abs. 1 bis 3 KStG-PL kann sich aus diesen Vorschriften ergeben, dass die Steuerbehörde – falls der Nennwert der übernommenen Anteile/Aktien von ihrem Marktwert abweicht – die Höhe der Einnahme ändern kann, und zwar durch Ermittlung eines Betrages, der dem Marktwert entspricht. Gemäß dem in der Rechtsprechung der Gerichte vertretenen Standpunkt unterliegt der Nennwert der Anteile (Aktien) grundsätzlich nicht den Marktmechanismen. Daher ist die Prüfung, welchen Marktwert der Nennwert der Anteile (Aktien) hat, nicht möglich (z.B. Urteil des Oberverwaltungsgerichts (7) vom 20. Juli 2015, Az. II FSK 1772/13).  

Rechtsstand ab dem 1. Januar 2017

Die Änderung, die ab dem 1. Januar 2017 gelten wird, besteht darin, dass als Einnahme seitens des Einbringenden einer anderen Sacheinlage als ein Betrieb bzw. Teilbetrieb ihr in der Satzung bzw. im Gesellschaftsvertrag festgelegter Wert, und falls solche Dokumente fehlen – der in einem ähnlichen Dokument festgelegte Wert gilt. Liegt dieser Wert unter dem Marktwert der Sacheinlage oder wird er nicht in der Satzung, in dem Gesellschaftsvertrag oder in einem ähnlichen Dokument festgelegt, so gilt als Einnahme der Marktwert dieser Sacheinlage, der zum Tag der Übertragung des Eigentumsrechts am Gegenstand der Sacheinlage festgelegt wird.

Aus körperschaftsteuerlicher Sicht wird der Umstand, welcher Teil der eingebrachten Einlage für das gezeichnete Kapital der Gesellschaft und welcher für die Kapitalrücklage (Agio) bestimmt wird, grundsätzlich seine Bedeutung verlieren.  

Übergangsvorschriften

Das Gesetz sieht Übergangsregelungen vor. Erfolgt die Übertragung des Eigentumsrechts am Gegenstand der o.g. Sacheinlage auf eine Gesellschaft in dem vor dem 1. Januar 2017 begonnenen Steuerjahr und entsteht die daraus resultierte Einnahme nach dem 31. Dezember 2016, so wird die Einnahme aufgrund der bisherigen Vorschriften ermittelt (als Einnahme wird der Nennwert der im Gegenzug für die Einlage übernommenen Anteile/Aktien gelten). Zur Erinnerung: die in Art. 17 Abs. 1 Pkt. 9 EStG-PL und Art. 12 Abs. 1 Pkt. 7 KStG-PL genannte Einnahme entsteht grundsätzlich am Tag der Registrierung der Gesellschaft bzw. der Eintragung der Erhöhung des gezeichneten Kapitals der Gesellschaft ins Register. 

Steuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben

Das Gesetz sieht auch eine wichtige Änderung vor, mit der die Einschränkungen bei der Abzugsfähigkeit der Abschreibungen auf Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der Sachanlagen bzw. immateriellen Vermögensgegenstände und Rechte, die als Sacheinlage erworben wurden, aufgehoben werden, und zwar in dem Teil ihres Wertes, der nicht für das gezeichnete Kapital der Gesellschaft bestimmt wurde (Aufhebung von Art. 16 Abs. 1 Pkt. 63 Buchst. d) KStG-PL).  

Gemäß der Übergangsvorschrift gilt aber Folgendes: Wird die Einnahme seitens des Einbringenden der Sacheinlage aufgrund der Übernahme der Anteile (Aktien) an der Gesellschaft im Gegenzug für diese Einlage gemäß Art. 17 Abs. 1 Pkt. 9 EStG-PL bzw. Art. 12 Abs. 1 Pkt. 7 KStG-PL in der bis zum 31. Dezember 2016 geltenden Fassung ermittelt, so findet der Ausschluss gemäß Art. 16 Abs. 1 Pkt. 63 Buchst. d) KStG-PL Anwendung.  

Konsequenzen

Die neuen Regelungen führen zu einer beträchtlich höheren Steuerlast der Einkommen- und Körperschaftsteuerpflichtigen, welche in die Gesellschaften Sacheinlagen einbringen, bei denen es sich nicht um einen Betrieb bzw. Teilbetrieb handelt. Das ist somit der letzte Moment für die Einbringung einer solchen Sacheinlage zu den bisherigen, günstigeren Konditionen.

Ab dem 1. Januar 2017 (vorbehaltlich der Übergangsvorschriften) wird als Einnahme seitens des Einbringenden dieser Sacheinlage ihr Wert, der dem Marktwert entspricht, gelten. Sollte sich während einer steuerlichen Außenprüfung herausstellen, dass der im Gesellschaftsvertrag/in der Satzung (in einem ähnlichen Dokument) festgelegte Wert der Sacheinlage unter ihrem Marktwert liegt, oder wurde der Wert der Einlage in den o.g. Dokumenten nicht festgelegt, so sind die Steuerbehörden berechtigt, den Wert der eingebrachten Einlage in Bezug zu ihrem Marktwert, der zum Tag der Übertragung des Eigentumsrechts am Gegenstand der Sacheinlage festgelegt wird, zu setzen. 

Zur Einschränkung des damit verbundenen Steuerrisikos ist ab dem 1. Januar 2017 vor der Einbringung einer Sacheinlage in eine Gesellschaft in Erwägung zu ziehen, ob eine ordnungsgemäße Bewertung des Sachverständigen für Sicherheitszwecke eingeholt werden soll. Sie kann als Nachweis dienen und es ermöglichen, eventuelle Streitigkeiten mit den Steuerbehörden hinsichtlich der Ermittlung des Marktwertes der Einlage zu vermeiden.

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18.11.2016