Agnieszka Gliwińska

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Die Vorschriften über die Tätigkeit in den SWZ schließen nicht die Möglichkeit einer Umstrukturierung der Tätigkeit von aufgrund einer Genehmigung in der SWZ tätigen Unternehmern aus. In dem Fall müssen aber spezielle Vorsichtsmaßnahmen beachtet werden, insbesondere hinsichtlich der Aufspaltung der Gesellschaft, damit der Umstrukturierungsprozess nicht zum Entzug der Genehmigung oder zum Verlust der Steuerbefreiung führt. 

Das Verfahren zur Aufspaltung von Gesellschaften wird im Gesetzbuch über die Handelsgesellschaften (HGGB-PL) vom 15. September 2000 geregelt. Eine Kapitalgesellschaft (Gesellschaft mit beschränkter Haftung und Aktiengesellschaft) kann in zwei oder mehr Kapitalgesellschaften aufgespalten werden. Die Aufspaltung einer Personengesellschaft ist unmöglich. Die aufzuspaltende Gesellschaft kann ihr ganzes Vermögen auf die bestehenden bzw. die neu gegründeten Gesellschaften übertragen oder nur einen Teil ihres Vermögens ausgliedern und auf die andere Gesellschaft (oder Gesellschaften) übertragen.

Die Tätigkeit, für die die Genehmigung erteilt wurde, kann in der aufzuspaltenden Gesellschaft belassen oder mit dem ausgegliederten Vermögen auf die Gesellschaft oder die übernehmenden Gesellschaften übertragen werden. Die Grundsätze zur Aufteilung des Vermögens werden im Aufspaltungsplan geregelt, der durch die an der Umstrukturierung teilnehmenden Gesellschaften erstellt wird. Zu analysieren ist, welche Folgen für die Genehmigung die Aufteilung einer in einer SWZ tätigen Gesellschaft hat.

Nachfolge der Rechte und Pflichten

Gemäß HGGB-PL tritt die übernehmende Gesellschaft am Tag der Aufteilung in die im Aufspaltungsplan bestimmten Rechte und Pflichten der aufzuspaltenden Gesellschaft ein. Dies ist die sog. teilweise Gesamtrechtsnachfolge. Dies bedeutet, dass die Gesellschaft kraft Gesetzes zusammen mit den im Aufspaltungsplan bestimmten Vermögensgegenständen in die Rechte und Pflichten im Zusammenhang mit diesen Vermögensgegenständen eintritt. 

Die Nachfolge der Rechte und Pflichten wurde in der Abgabenordnung (AO-PL) vom 29. August 1997 geregelt. Gemäß Art. 93c § 1 AO-PL treten juristische Personen, die als Übernehmende fungieren bzw. infolge der Aufspaltung entstanden sind, zum Tage der Aufspaltung bzw. zum Tage der Ausgliederung in alle gesetzlich vorgeschriebenen Rechte und Pflichten der aufgespaltenen juristischen Person ein, die mit den ihnen im Aufspaltungsplan zugeteilten Vermögensgegenständen im Zusammenhang stehen. Die einzige Voraussetzung ist hierbei, dass das im Ergebnis der Aufspaltung übernommene Vermögen – bei Aufspaltung durch Ausgliederung auch das Vermögen der aufzuspaltenden juristischen Person – einen Teilbetrieb darstellt. 

Die Rechtsnachfolge ist gemäß Art. 93d AO-PL auch auf diejenigen Rechte und Pflichten anzuwenden, die sich aus administrativen Entscheidungen ergeben, welche auf der Grundlage der steuerrechtlichen Vorschriften erlassen wurden, also gemäß dem Standpunkt der Verwaltungsgerichte, der immer häufiger vertreten wird, auch auf die Genehmigungen zur Ausübung einer Tätigkeit in der Sonderwirtschaftszone. Unter Berücksichtigung der Vorschriften der Abgabenordnung ist festzustellen, dass bei der Aufspaltung der Gesellschaften eine Steuernachfolge erfolgt.

Aufspaltung des Unternehmens und Zonengenehmigung

Bei der Aufspaltung des Unternehmens findet auch eine verwaltungsrechtliche Nachfolge statt. Auf die übernehmende Gesellschaft gehen insbesondere Genehmigungen, Konzessionen sowie Vergünstigungen, die mit den ihr im Aufspaltungsplan zugeteilten Vermögensgegenständen der aufzuspaltenden Gesellschaft in Verbindung stehen und der aufzuspaltenden Gesellschaft erteilt wurden, über – es sei denn, das Gesetz oder der Bescheid über die Erteilung der Genehmigung, Konzession oder Vergünstigung bestimmen etwas anderes (Art. 531 § 2 HGGB-PL). 

Die angeführte Vorschrift weist auf zwei wesentliche Aspekte hin:

  • Möglichkeit, die Zulässigkeit für den Übergang der Genehmigung auf die übernehmende Gesellschaft durch Gesetz bzw. Bescheid über die Erteilung der Genehmigung auszuschließen;
  • notwendiger Zusammenhang zwischen der zu übertragenden Genehmigung und den infolge der Aufspaltung zu übertragenden Vermögensgegenständen.

Die Bescheide über die Genehmigung zur Ausübung der Tätigkeit in der SWZ enthalten gewöhnlich keine Regelungen über die Möglichkeit, die Genehmigung aufgrund einer Umstrukturierung – darunter der Aufspaltung der Gesellschaften – auf ein anderes Unternehmen zu übertragen. 

Gemäß Art. 19 Abs. 3 SWZ-Gesetz kann die Genehmigung zurückgenommen werden, wenn der Unternehmer:

  • die Ausübung der genehmigten Gewerbetätigkeit auf dem Gebiet der SWZ eingestellt hat; 
  • in grober Weise gegen die Bedingungen der Genehmigung verstoßen hat; 
  • Unregelmäßigkeiten, die bei einer im Gesetz genannten Kontrolle festgestellt wurden, nicht innerhalb der Frist behoben hat, die vom Wirtschaftsminister gesetzt wurde;
  • einen Antrag auf Zurückziehung der Genehmigung bzw. Beschränkung des in der Genehmigung bestimmten Tätigkeitsumfangs oder -gegenstandes gestellt hat.

Diese Vorschrift enthält somit einen geschlossenen Katalog der Grundlagen für die Zurückziehung der Genehmigung, in dem die Voraussetzung für die Aufspaltung der Gesellschaft, welche die Genehmigung besitzt, nicht zu finden ist. 

Somit ist anzunehmen, dass die Aufspaltung der Gesellschaft die Gültigkeit der Genehmigung nicht beeinflussen wird. Von Bedeutung ist, dass infolge der Aufspaltung weder die Gewerbetätigkeit in einer Sonderwirtschaftszone eingestellt wird noch die Bedingungen der Genehmigung verletzt werden, z.B. im Bereich der Untergrenze der Investitionsaufwendungen oder der Anzahl der beschäftigten Arbeitnehmer.

Die Verordnung des Ministerrates vom 10. Dezember 2008 über die staatliche Beihilfe für Unternehmen, die aufgrund einer Genehmigung zur Ausübung der Gewerbetätigkeit auf dem Gebiet einer Sonderwirtschaftszone tätig sind, besagt Folgendes: Zwecks Inanspruchnahme der Körperschaftsteuerbefreiung muss u.a. das Eigentumsrecht an den Vermögensgegenständen, mit denen die Investitionsausgaben verbunden waren, über einen Zeitraum von 5 Jahren beibehalten werden; für KMU beträgt dieser Zeitraum 3 Jahre. Die Ausgliederung des Vermögens bei Aufspaltung der Gesellschaft verletzt weder diese Bedingung, noch führt sie zum Entzug der Genehmigung. Der oben genannte Grundsatz der Nachfolge von steuerlichen Rechten und Pflichten gemäß Art. 93c § 1 AO-PL führt dazu, dass die Berechtigungen und Privilegien, welche aufgrund einer SWZ-Genehmigung zustehen, übertragen werden.

Wer wird die Zonengenehmigung erhalten?

Bei der Aufspaltung der Gesellschaft ist zu entscheiden, unter welchen Bedingungen die Genehmigung auf die andere Gesellschaft übertragen bzw. nach Ausgliederung eines Vermögensteils in der aufzuspaltenden Gesellschaft belassen werden kann.

Die Art und Weise sowie der Umfang der Vermögensaufteilung der aufzuspaltenden Gesellschaft werden im Aufspaltungsplan detailliert bestimmt. Eine präzise Zuteilung der Vermögensgegenstände stellt einen wesentlichen Bestandteil der Aufspaltung dar. Die freiwillige Verfügung über die Genehmigung ist nicht zulässig. Die Genehmigung muss einen Zusammenhang mit dem Vermögen ausweisen, dem sie zugeschrieben wird. In der Rechtslehre wird auf Folgendes hingewiesen: Besteht im Aufspaltungsplan kein inhaltlicher Zusammenhang zwischen einer Genehmigung und den Vermögensgegenständen, so ist der Übergang der Genehmigung unwirksam.

Die unzureichende gesetzliche Regelung führt leider zu Zweifeln hinsichtlich der Übertragung der Genehmigungen im Zuge der Aufspaltung der Gesellschaft. Die Situation scheint klar zu sein, soweit das ausgegliederte Vermögen (bzw. das Vermögen, das in der aufzuspaltenden Gesellschaft bleibt) alle Vermögensgegenstände umfasst, deren Erwerb förderfähige Kosten darstellte. Sowohl die Rechtslehre als auch die steuerliche Rechtsprechung stimmen über die Zuteilung der Genehmigung für dieses Vermögen überein. Dies bestätigt u.a. die verbindliche Auskunft des Direktors der Finanzkammer Warschau vom 9. März 2015 (Az. IPPB3/423-1308/14-2/MS).

Aufteilung der Gegenstände, die förderfähige Kosten darstellen

Probleme treten auf, wenn das Eigentum an den Vermögensgegenständen (Immobilien, Maschinen und Anlagen), deren Erwerb förderfähige Kosten darstellte, auf zwei oder mehr Gesellschaften aufgeteilt wird. 

In der Rechtslehre wird der Standpunkt vertreten, dass die Aufteilung der Genehmigung, Konzession oder Vergünstigung zwischen zwei oder mehreren an der Aufspaltung teilnehmenden Gesellschaften unzulässig ist. Dies wäre ein unerlaubter Eingriff privatrechtlicher Unternehmen (der Gesellschaften) in den Inhalt eines verwaltungsrechtlichen Bescheides (erlassen von einer Behörde öffentlichen Rechts). Diesen Standpunkt vertreten auch die Verwaltungsgerichte. Das Woiwodschaftsverwaltungsgericht hat im Urteil vom 24. Januar 2014 (Az. I SA/Wr 1958/13) Folgendes entschieden: Da die Genehmigung nicht auf zwei Unternehmen aufgeteilt werden kann, ist festzulegen, welches Unternehmen die einzelnen Genehmigungen erhalten kann. Zweifelsohne können sie nicht der Gesellschaft zugeteilt werden, welche die im Rahmen dieser Genehmigungen erworbenen Vermögensgegenstände erhält. Diese Vermögensgegenstände erhalten nämlich beide Gesellschaften, und die Genehmigung kann nicht aufgeteilt werden. Auch das Entwicklungsministerium vertritt die Meinung, dass die Aufteilung der Genehmigung unmöglich ist. 

Trotz der o.g. Kontroversen erlassen die Steuerbehörden diesbezüglich positive verbindliche Auskünfte. Z.B. verbindliche Auskunft des Direktors der Finanzkammer Posen vom 25. Juli 2013 (Az. ILPB3/423-186/13-4/KS). Er hat dem Standpunkt des Antragstellers zugestimmt, dass die Befreiung gemäß Art. 17 Abs. 1 Pkt. 34 KStG-PL nicht nur derjenigen Gesellschaft zusteht, welche die Genehmigungen besitzt, sondern auch der neu gegründeten Gesellschaft, proportional zum Wert der ihr im Aufspaltungsplan zugewiesenen Vermögensgegenstände in Höhe des Gesamtwerts der Sachanlagen, mit denen die Investitionsaufwendungen verbunden waren (ähnlich auch die verbindliche Auskunft des Direktors der Finanzkammer Katowice vom 27. April 2010 (Az. IBPBI/2/423-124/09/MO).

Zuteilung der Zonengenehmigung an nur eine Gesellschaft

Da also eine „Aufteilung" der Genehmigung unzulässig zu sein scheint, ist zu erwägen, ob die Genehmigung in einer Gesellschaft belassen werden kann, obwohl das Vermögen, mit dem sie verbunden ist, auf zwei Unternehmen aufgeteilt wird.

Ein wesentliches Element der Genehmigung stellt die Ausübung der in der Genehmigung bestimmten Tätigkeit in der SWZ dar. Die Genehmigung legt den Unternehmensgegenstand fest, den die Gesellschaft in der SWZ ausführen kann. Die Genehmigung kann zurückgenommen werden, wenn der Unternehmer die Ausübung der genehmigten Gewerbetätigkeit in der SWZ eingestellt hat (Art. 19 Abs. 3 Pkt. 1 SWZ-Gesetz). Aus diesem Grund scheint es notwendig zu sein, die Genehmigung derjenigen Gesellschaft zuzuschreiben, welche die in der Genehmigung genannte Tätigkeit fortsetzen wird.

Ein weiterer Aspekt bezieht sich auf die Beschränkung bei der Veräußerung des Vermögens, das im Rahmen der förderfähigen Kosten erworben wurde. Zulässig ist die Veräußerung von Vermögensgegenständen, welche förderfähige Kosten darstellen, nach Ablauf der o.g. Fristen (5 und 3 Jahre). Die enge Verbindung der Genehmigung mit diesem Vermögen scheint nicht ganz begründet zu sein. Bisher war die Stellungnahme des Entwicklungsministeriums eindeutig: Es ist unzulässig, dass die aufzuspaltende Gesellschaft die Genehmigung beibehalten wird, wenn zwischen der aufzuspaltenden und der übernehmenden Gesellschaft Vermögensgegenstände aufgeteilt werden, deren Anschaffungskosten zu den förderfähigen Kosten gerechnet wurden. Die Genehmigung umfasst vor allem die getragenen Investitionsaufwendungen und hängt mit den Vermögensgegenständen zusammen, welche im Rahmen der förderfähigen Kosten erworben wurden. Nur wenn diese Vermögensgegenstände unter einem Dach zusammengeführt werden, lassen sie sich vollständig mit der Genehmigung verbinden. Eine Aufspaltung der Gesellschaft, infolge deren das Vermögen aufgeteilt wird, führt zur Verletzung dieser Anforderung.

Infolge einer solchen Aufspaltung könnte die Genehmigung zurückgezogen werden, da das Entwicklungsministerium feststellen könnte, die Gesellschaft habe die in der Genehmigung bestimmten Voraussetzungen grob verletzt. 

Da die Stellungnahme des Entwicklungsministers für die Entscheidung über die Aufspaltung der Gesellschaft unerlässlich ist, ist zuvor eine positive Entscheidung für das geplante Projekt einzuholen. Es wäre notwendig, Gespräche mit dem Ministerium zu führen, um seinen aktuellen Standpunkt zu prüfen. Die Anfrage kann sich auf die Vorschriften des Verwaltungsverfahrensgesetzbuches (VVGB-PL) als Klärung (Auslegung) des Bescheides (Art. 113 § 2 VVGB-PL:  „Die Behörde, die den Bescheid erlassen hat, klärt auf Verlangen einer Vollstreckungsbehörde oder eines Beteiligten durch Beschluss etwaige Zweifel in Bezug auf den Inhalt des Bescheides“) oder auf die Vorschriften des Gesetzes über den Zugang zu öffentlichen Informationen stützen.

Fazit
Aufspaltung einer in einer Sonderwirtschaftszone (SWZ) in Polen tätigen Gesellschaft

Die Aufspaltung einer in der SWZ aufgrund einer Genehmigung tätigen Gesellschaft erfordert besondere Aufmerksamkeit. Eine nicht ordnungsgemäß durchgeführte Umstrukturierung kann zum Entzug der Genehmigung sowie zum Verlust der Steuerbefreiung führen.

Bei der Vorbereitung auf die Aufspaltung sind folgende Aspekte zu berücksichtigen:

  • Die Aufspaltung der Gesellschaft ist zulässig und beeinflusst nicht die Gültigkeit der Genehmigung - vorausgesetzt, dass weder die Gewerbetätigkeit in der Sonderwirtschaftszone eingestellt wird noch die Bedingungen der Genehmigung verletzt werden, z.B. im Bereich der Untergrenze der Investitionsaufwendungen oder der Anzahl der beschäftigten Arbeitnehmer.
  • Die einzige Voraussetzung für die Steuernachfolge (insbesondere für die Beibehaltung der Steuerbefreiung) ist, dass das im Ergebnis der Aufspaltung übernommene Vermögen - bei Aufspaltung durch Ausgliederung auch das Vermögen der aufzuspaltenden juristischen Person - einen Teilbetrieb darstellt.
  • Über die Genehmigung kann nicht beliebig verfügt werden. Die Genehmigung muss einen Zusammenhang mit dem Vermögen ausweisen, dem sie zugeschrieben wird.
  • Probleme treten auf, wenn das Eigentum an den Vermögensgegenständen (Immobilien, Maschinen und Anlagen), deren Erwerb förderfähige Kosten darstellte, auf zwei oder mehr Gesellschaften aufgeteilt wird.
  • Die Aufteilung der Genehmigung, Konzession oder Vergünstigung zwischen zwei oder mehreren an der Aufspaltung teilnehmenden Gesellschaften ist unzulässig.
  • Nach Auffassung des Entwicklungsministeriums gilt Folgendes: Nur wenn die Vermögensgegenstände in einer Gesellschaft zusammengeführt werden, deren Erwerb förderfähige Kosten darstellte, lassen sie sich vollständig mit der Genehmigung verbinden. Eine Aufspaltung der Gesellschaft, infolge deren das Vermögen aufgeteilt wird, führt zur Verletzung dieser Anforderung. Vor der Durchführung einer Umstrukturierung sind Gespräche mit dem Entwicklungsministerium aufzunehmen, um seinen aktuellen diesbezüglichen Standpunkt zu eruieren.

Für Rückfragen stehen wir Ihnen jederzeit gerne zur Verfügung. Unsere Steuerberater in den Büros Rödl & Partner: Breslau, Danzig, Gleiwitz, Krakau, Posen und Warschau analysieren gerne Ihre Dokumentation, welche sich auf die Investition in der Sonderwirtschaftszonen in Polen bezieht und bieten Ihnen Lösungen an, welche die steuerlichen Risiken minimieren. Wir beantworten auch gerne andere Fragen im Rahmen der Steuerberatung in Polen. Unsere Büros erbringen ebenfalls Rechtsberatungsdienstleistungen in Polen i.Z.m. der Tätigkeit in SWZ sowie im Hinblick auf andere Bereiche Ihrer Gewerbetätigkeit.

10.03.2017