Ausgabe 32/2026: Abkommensrechtliche Sperrwirkung des formellen Fremdvergleichs

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​Editorial

Liebe Leserinnen und Leser,​

nun also liegt er vor, der von manchen (Durchfallern?) langersehnte Referentenentwurf zur Reform der Steuerberaterprüfung! Die TOP 3 der Änderungen: Erstens wird eine Modularisierung des Stoffes und eine Mitnahme von Leistungen bis zu vier Jahre möglich, zweitens wird der sog. Fakultätsvorbehalt (Verkürzung der beruflichen Praxiszeit bei einem Hochschulstudium) abgeschafft und drittens gibt es nun unbegrenzte Wiederholungsversuche! Die Reform soll zwar im Grundsatz erst ab 2028 gelten, aber nach § 157f StBerG-E i.V.m. § 37 Abs. 4 StBerG-E gilt der Wegfall der 3. Versuchssperre schon ab 2027, so dass man, wenn man schon bisher „final“ durchgefallen war, nun schon im nächsten Jahr wieder antreten kann. Neues Spiel, neues Glück. Es bleibt abzuwarten, ob dadurch der Nachwuchs signifikant motiviert werden kann, sich den Herausforderungen der Prüfung zu stellen. Dringend nötig wäre es – es fehlt unverändert an jungen Menschen, die sich – wie die Early Tax Birds – dem Steuerrecht verschreiben wollen. Auch wir wollen schließlich in rund 20 Jahren diesen Newsletter in jüngere Hände legen. Also dann: vielleicht noch schnell die Prüfung mitschreiben, im Oktober ist es wieder so weit. Und wenn es nicht klappt: die Rettung naht nun auch.

Im Übrigen gilt wie immer: Wenn Ihnen unser Newsletter gefällt, abonnieren Sie ihn und em​pfehlen​​ Sie ihn weiter. Wenn er Ihnen nicht gefällt, sagen Sie es besser nur uns. Wir freuen uns über jede Kritik, Anregung und natürlich auch über Lob an earlytaxbirds@roedl.com.

Beste Grüße
Prof. Dr. Florian Haase und das Redaktionsteam​

Die Themen im Überblick

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Aktuelle Gesetzgebung

Entwurf eines Gesetzes zur Reform der Steuerberaterprüfung

Das BMF hat am 13. August 2026 einen Referentenentwurf zur Reform der Steuerberaterprüfung und zur Änderung weiterer Vorschriften im Steuerberatungsrecht vorgelegt. Durch die Maßnahmen soll die Steuerberaterprüfung angesichts des demografischen Wandels und schwankender Teilnehmerzahlen attraktiver gemacht werden, ohne dabei das hohe fachliche Niveau der Prüfung zu senken. Geplant ist unter anderem die Abschaffung des sogenannten Fakultätsvorbehalts bei den Zulassungsvoraussetzungen zur Steuerberaterprüfung. Zudem soll die bisherige Begrenzung der Wiederholungsversuche entfallen, sodass zukünftig unbegrenzt Wiederholungsversuche möglich wären. Die organisatorische Durchführung und Abnahme der Steuerberaterprüfung soll ebenfalls flexibler gestaltet werden, indem die rechtlichen Grundlagen für gemeinsame Stellen und Prüfverbünde erweitert und Synergien bestmöglich genutzt werden. Darüber hinaus soll das BMF durch eine erweiterte Verordnungsermächtigung die Möglichkeit erhalten, weitere Reformmaßnahmen umzusetzen. Dazu zählen insbesondere die zeitliche Streckung der schriftlichen und mündlichen Prüfung sowie die Ausgestaltung des Prüfungsverfahrens. Die Reform soll grundsätzlich ab dem Jahr 2028 gelten. Der Wegfall der bisherigen Begrenzung der Wiederholungsversuche soll laut dem Referentenentwurf bereits ab dem Jahr 2027 erfolgen. Wer bisher bereits dreimal durch die Steuerberaterprüfung gefallen ist, kann daher nach dem Referentenentwurf bereits ab dem Jahr 2027 wieder zur Prüfung antreten. Insgesamt verfolgt der Entwurf das Ziel, den Zugang zum Beruf des Steuerberaters zu erleichtern und die Steuerberaterprüfung zukunftsfähig auszugestalten.

Entwurf eines Einkommensteuerreformgesetzes 2027

In unserer Ausgabe 31/2026 hatten wir bereits über die Eckpunkte der geplanten Einkommensteuerreform für 2027 berichtet, auf die sich der Koalitionsausschuss Anfang Juli im Rahmen des „Programms für Aufschwung und Beschäftigung“ verständigt hatte. Nachdem der vorab bekannte gewordene Referentenentwurf bereits für Diskussionsstoff sorgte, wurde nun am 18. August 2026 der offizielle Referentenentwurf für ein Einkommensteuerreformgesetz 2027 vom BMF veröffentlicht und an Verbände zur Stellungnahme versendet. Die folgenden steuerlichen Neuregelungen sind im offiziell veröffentlichten Referentenentwurf enthalten:

• Anhebung des maximal zulässigen Grundlohns bei steuerlich begünstigten Sonn- und Feiertagszuschlägen (für Nachtarbeit höchstens 50 Euro sowie für Sonntags- und Feiertagsarbeit höchstens 75 Euro) (§ 3b Abs. 2 Satz 1 EStG-E)
• Anhebung des Arbeitnehmer-Pauschbetrags von 1.230 Euro auf 1.430 Euro (§ 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. a) EStG-E)
• Anhebung des Kinderfreibetrags auf 3.564 Euro (ab 2028 3.654 Euro) und des Freibetrags für den Betreuungs-, Erziehung- und Ausbildungsbedarf von 1.464 Euro (§ 32 Abs. 6 Satz 1 EStG-E)
• Anhebung des Grundfreibetrags von 12.348 Euro auf 12.564 Euro (ab 2028 12.900 Euro) (§ 32a Abs. 1 EStG-E)
• Abklappen der 2. Progressionszone bis 70.600 Euro ab 1. Januar 2027 (§ 32a EStG-E). Vorziehen der Reichensteuer von 277.826 Euro auf 250.000 Euro mit 45 % sowie Einführung einer Reichensteuer mit 47 % ab 280.000 Euro ab 1. Januar 2027 (§ 32a EStG-E)
• Anhebung des Kindergeldes ab Januar 2027 von 259 Euro auf 267 Euro monatlich sowie Anhebung des Kindergeldes ab Januar 2028 auf 272 Euro monatlich (§ 66 Abs. 1 EStG-E und § 6 BKGG-E)
• Absenkung des Prozentsatzes der abzugsfähigen Aufwendungen von 20% auf 15% und des Höchstbetrages der Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen von 1.200 Euro auf 900 Euro (§ 35a Abs. 3 Satz 1 EStG-E)
• Anhebung des einheitlichen Pauschsteuersatzes bei sog. Mini-Jobs von 2 % auf 5 % (§ 40a Abs. 2 EStG-E)
• Einführung eines besonderen gewerbesteuerlichen Zerlegungsmaßstabes für Betreiber von Rechenzentren (§ 29 Abs. 1 Nr. 4 GewStG-E)

Die folgenden Punkte sind im offiziell veröffentlichten Referentenentwurf vom 18. August 2026 im Vergleich zum vorab geleakten Entwurf nicht enthalten:

• Änderung des Freibetrags für steuerpflichtige Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen von 5.000 Euro in eine Freigrenze von 1.000 Euro (§ 24 KStG-E, § 11 GewStG-E)
• Streichung des Freibetrags für Belegschaftsrabatte ab 1. Januar 2027 (§ 8 Abs. 3 EStG-E)
• Streichung des Sonderausgabenabzugs für sonstige Vorsorgeaufwendungen ab 1. Januar 2027 (§ 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG-E
• Streichung des Freibetrags für Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften und des Freibetrags für Gewinne aus Betriebsveräußerungen und -aufgaben ab 1. Januar 2027 (§ 14 Abs. 1 Satz 2, § 16 Abs. 4, § 17 Abs. 3 und § 18 Abs. 3 Satz 2 EStG-E)

Der Referentenentwurf für ein Einkommensteuerreformgesetz 2027 wird von Verbänden bereits jetzt stark kritisiert, sodass eine Umsetzung in der jetzigen Form abzuwarten bleibt. Vor allem wird kritisiert, dass die Steuersenkungen nicht mal die sog. kalte Progression ausgleichen. Über die weiteren Entwicklungen halten wir Sie selbstverständlich auf dem Laufenden. Nach aktuellen Planungen soll der Regierungsentwurf am 2. September 2026 vom Bundeskabinett beschlossen werden.

Neues aus der Finanzverwaltung

Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung für 2027

Das BMF hat am 13. August 2026 in Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder das amtliche Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung für das Kalenderjahr 2027 bekannt gegeben. Gemäß § 51 Abs. 4 Nr. 1 EStG ist das BMF ermächtigt, das Muster für den Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung zu bestimmen. Der Ausdruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung kann vom amtlichen Muster abweichen, wenn er sämtliche Angaben in gleicher Reihenfolge enthält und in Format und Aufbau dem bekannt gemachten Muster entspricht. Bei der Ausstellung der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung sind insbesondere die Vorgaben aus dem BMF-Schreiben vom 5. September 2024 zu berücksichtigen. In Zeile 16c ist der nach § 3 Nr. 21 EStG steuerfrei belassene Arbeitslohn für die sog. Aktivrente anzugeben. Im elektronischen Datensatz ist zusätzlich der monatlich aufgrund der Aktivrente steuerfrei belassene Arbeitslohn zu übermitteln. Die Veröffentlichung enthält die verbindlichen Vorgaben für Aufbau und Format und ist insbesondere für Arbeitgeber und Anbieter von Entgeltabrechnungssystemen relevant.

Bekanntgabe von Steuerverwaltungsakten durch Bereitstellung zum Datenabruf ab dem 1. Januar 2026

Das BMF hat am 13. August 2026 ein Schreiben zur Beantwortung von zentralen Rechtsfragen zur Anwendung des seit dem 1. Januar 2026 geltenden § 122a AO veröffentlicht. Die Vorschrift regelt die elektronische Bekanntgabe von Steuerverwaltungsakten durch Bereitstellung zum Datenabruf, welche ein bedeutender Schritt in Richtung Digitalisierung der Steuerverwaltung ist.

Für das Jahr 2026 bleibt es wie bisher dabei, dass Steuerbescheide nur dann elektronisch bekannt gegeben werden, wenn zuvor eine aktive Einwilligung zur elektronischen Bekanntgabe im ELSTER-Konto oder durch einen bevollmächtigten Vertreter erteilt wurde. Liegt keine Einwilligung vor, erfolgt die Bekanntgabe weiterhin postalisch. Ab dem 1. Januar 2027 entfällt das bisherige Einwilligungserfordernis. Die elektronische Bekanntgabe wird dann zum Regelfall, sofern kein Antrag auf postalische Bekanntgabe aktiv über ELSTER über die Funktion „Bekanntgabe verwalten“ gestellt wurde. Steuerpflichtige mit aktivem ELSTER-Konto sowie elektronisch registrierte Empfangsbevollmächtigte erhalten Bescheide grundsätzlich digital. Die Zustellung in Papierform wird damit zur Ausnahme. Ein Antrag auf postalische Bekanntgabe gilt ab dem Tag des Eingangs bei der Finanzverwaltung und kann ebenfalls über ELSTER jederzeit widerrufen werden. Der Antrag kann für sämtliche Verwaltungsakte in Bezug auf dieselbe Steuernummer nur einheitlich ausgeübt werden. Bei Steuerpflichtigen ohne bereitgestelltes aktives ELSTER-Nutzerkonto sowie Vollmachtnehmern, die ihre Empfangsvollmacht noch nicht in elektronischer Form übermitteln, erfolgt im Jahr 2027 weiterhin eine postalische Bekanntgabe, auch wenn kein Antrag auf postalische Bekanntgabe gestellt wurde. Stellt in Fällen einer gemeinsamen Bekanntgabe an Ehegatten oder Lebenspartner einer der Beteiligten nur einen Antrag auf postalische Bekanntgabe, erfolgt eine postalische Bekanntgabe an die gemeinsame Anschrift und hat keine Einzelbekanntgabe zur Folge. Ein Rechtsanspruch auf die elektronische Bekanntgabe besteht jedoch weiterhin nicht. Die Finanzverwaltung kann aus technischen oder organisatorischen Gründen von diesem Verfahren abweichen. Alle Beteiligten sollen im Jahr 2026 die Möglichkeit haben, sich mit angemessener Vorlaufzeit auf die Rechtsänderungen und Änderungen der Verfahrensabläufe einzustellen. Aktuell ist die elektronische Bekanntgabe zudem bundesweit nur für Einkommen-, Gewerbe- und Körperschaftsteuerbescheide möglich. Die elektronische Bekanntgabe für Umsatzsteuer- sowie Feststellungsbescheide ist derzeit noch nicht möglich.

Insbesondere wird im BMF-Schreiben darauf hingewiesen, dass elektronisch bereitgestellte Verwaltungsakte künftig am vierten Tag nach ihrer Bereitstellung zum Datenabruf als bekannt gegeben gelten. Die zusätzliche elektronische Benachrichtigung dient nur noch als Hinweis und ist nicht mehr maßgeblich für den Fristbeginn. Weitere Hinweise zur elektronischen Bekanntgabe sind im neu gefassten AEAO zu § 122a AO enthalten.

Aktuelle Rechtsprechung

Abkommensrechtliche Sperrwirkung für formellen Fremdvergleich

Der BFH befasst sich in unserem Urteil der Woche vom 24. Juni 2026 (I R 57/23) mit der Frage, ob eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) bei beherrschenden Gesellschaftern, die allein auf einem sog. formellen Fremdvergleich beruht, durch eine abkommensrechtliche Sperrwirkung nach Art. 9 Abs. 1 DBA-Zypern 2011 (DBA) ausgeschlossen werden kann. Im Streitfall hielten zypriotische Gesellschaften mittelbar Anteile an einer deutschen GmbH. Im Zusammenhang mit dem Erwerb einer deutschen Immobilie hatte die mittelbare zypriotische Gesellschafterin mit ihrer deutschen Zweigniederlassung Beratungs- und Unterstützungsleistungen erbracht und hierfür ein Entgelt von 87.333,33 Euro berechnet. Die deutsche GmbH aktivierte diese Kosten als Anschaffungsnebenkosten der Immobilie. Eine besondere Beauftragung für die Mitwirkung der mittelbaren Gesellschafterin war nicht erteilt worden. Im Rahmen einer Außenprüfung kam das Finanzamt jedoch zu dem Ergebnis, dass eine vGA vorliege und minderte die Aktivierung des Grundstücks in dieser Höhe. Zwar seien die Leistungen tatsächlich erbracht worden und auch die Höhe der Vergütung sei grundsätzlich angemessen gewesen. Es habe jedoch an einer klaren und im Voraus getroffenen Vereinbarung zwischen den verbundenen Unternehmen gefehlt, sodass die Voraussetzungen des formellen Fremdvergleichs nicht erfüllt seien. Das FG Berlin-Brandenburg gab der Klage mit Urteil vom 19. September 2023 (8 K 8171/21) weitestgehend statt. Es vertrat die Auffassung, dass eine etwaige Gewinnkorrektur durch Art. 9 Abs. 1 DBA gesperrt werde. Der dort verankerte Fremdvergleichsgrundsatz knüpfe an die tatsächlichen Bedingungen der Geschäftsbeziehung an und lasse keinen Raum für eine Korrektur, die ausschließlich auf formelle Mängel gestützt werde.

Der BFH hob nach der Revision des Finanzamtes das Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 19. September 2023 jedoch auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung zurück. Die Annahme des FG, dass der formelle Fremdvergleich im vorliegenden Fall der Sperrwirkung nach Art. 9 Abs. 1 DBA unterliegt, hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand. Zwar bestätigte der BFH, dass eine dem Art. 9 OECD-MA entsprechende Regelung den formellen Fremdvergleich grundsätzlich sperren kann. Art. 9 Abs. 1 DBA ist zwar keine eigenständige Rechtsgrundlage für Gewinnkorrekturen, eröffnet jedoch die Möglichkeit für entsprechende nationale Regelungen. Gleichzeitig kann Art. 9 Abs. 1 DBA eine Sperrwirkung für nationale Vorschriften entfalten, die nicht dem „dealing at arm’s length“-Grundsatzes nach Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk entsprechen. Der BFH stellte klar, dass für die Anwendung des Art. 9 Abs. 1 DBA zunächst die Voraussetzungen des DBA erfüllt sein müssen. Insbesondere müssen die beteiligten Gesellschaften als „Unternehmen“ i. S. d. Art. 3 Abs. 1 Buchst. f und g DBA anzusehen sein. Nach Auffassung des BFH setzt der abkommensrechtliche Unternehmensbegriff eine tatsächliche Geschäftstätigkeit voraus. Eine reine Vermögensverwaltung genügt hierfür nicht aus. Nationale Gewerblichkeitsfiktionen, wie etwa § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG oder § 8 Abs. 2 KStG, sind bei der Auslegung des DBA unbeachtlich. Nach den bisherigen Feststellungen könnte es sich bei der Klägerin um eine Immobiliengesellschaft handeln, die im Wesentlichen lediglich vermögensverwaltend tätig ist. Dafür spricht die angewendete erweiterte Grundstückskürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG für die deutsche GmbH. Sollte dies der Fall sein, käme eine Sperrwirkung des Art. 9 Abs. 1 DBA von vornherein nicht in Betracht. Das FG muss daher im zweiten Rechtsgang prüfen, ob die Klägerin tatsächlich als Unternehmen i. S. d. Abkommens anzusehen ist. Die bisherigen Feststellungen des FG reichen nicht aus, um die Klägerin als Unternehmen i. S. d. Art. 9 Abs. 1 DBA zu qualifizieren. Daher ist die Revision begründet, weil das Urteil des FG aufgrund der bisherigen Feststellungen nicht Stand halten kann. Darüber hinaus soll das FG aufklären, ob innerhalb des Konzerns standardisierte und im Voraus festgelegte Vereinbarungen für Immobilienankäufe bestanden. Dies könnte für die Beurteilung entscheidend sein, ob die Voraussetzungen des formellen Fremdvergleichs tatsächlich verletzt wurden. Der BFH bestätigte seine Auffasung in dem im Wesentlichen inhaltsgleichen Urteil vom 24. Juni 2026 (I R 56/23).

Keine Kürzung der Erbfallkostenpauschale für den einzigen persönlich steuerpflichtigen Erwerber bei einem Vermächtnis

Der BFH hat mit dem Urteil vom 17. Juni 2026 (II R 25/23) entschieden, dass auch Vermächtnisnehmer die Erbfallkostenpauschale nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG in Anspruch nehmen können. Im Streitfall erhielt die in Deutschland lebende Klägerin ein Geldvermächtnis von einer in Großbritannien verstorbenen Erblasserin. Obwohl ihr tatsächlich nur Kosten von 13,20 Euro entstanden waren, beantragte sie die damals geltende Erbfallkostenpauschale von 10.300 Euro. Das Finanzamt erkannte nur die tatsächlichen Kosten an. Das Niedersächsische FG gewährte mit Urteil vom 28. Juni 2023 (3 K 169/21) die Pauschale lediglich anteilig im Verhältnis des Wertes des Vermächtnisses zum Wert des Nachlasses.

Der BFH gab der Klage statt und hob das Urteil des Niedersächsischen FG vom 28. Juni 2023 auf. Er stellte klar, dass die Erbfallkostenpauschale nicht nur Erben, sondern auch Vermächtnisnehmern und Pflichtteilsberechtigten zusteht. Zwar kann die Pauschale pro Erbfall insgesamt nur einmal gewährt werden, sie ist jedoch nicht zu kürzen, wenn andere Erwerbe der übrigen Erben nicht der deutschen Erbschaftsteuer unterliegen. Ist nur ein Erwerber in Deutschland steuerpflichtig, kann dieser die gesamte Erbfallkostenpauschale geltend machen. Eine anteilige Kürzung würde dazu führen, dass ein Teil der Pauschale ungenutzt verfällt, was nach Auffassung des BFH gesetzlich nicht vorgesehen ist.

Weitere veröffentlichte Entscheidungen des BFH und EuGH

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