Entstrickungs- und Wegzugsbesteuerung bei Kapitalgesellschaften

Die Entstrickungs- und Wegzugsbesteuerung (§ 12 KStG) dient dazu, deutsches Steuersubstrat zu sichern. Von einem „Wegzug“ einer Kapitalgesellschaft ist auszugehen, wenn ihre unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht in Deutschland aufgrund der Verlagerung des Sitzes und des Ortes der Geschäftsleitung ins Ausland endet. Eine „Entstrickung“ liegt hingegen vor, wenn (nur) einzelne Wirtschaftsgüter ins Ausland verlagert werden.

Nur wenn Deutschland vor der Verlagerung – nach nationalem Recht und/oder aufgrund eines einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommens – ein Besteuerungsrecht an einem Wirtschaftsgut hatte, das durch die Auslandsverlagerung entfällt oder eingeschränkt wird, sind die darin enthaltenen stillen Reserven nach § 12 KStG aufzudecken. Das Gesetz unterstellt in diesem Fall eine fiktive Veräußerung zum gemeinen Wert, sodass die stillen Reserven unmittelbar der deutschen Besteuerung unterliegen.

Gerade vor dem Hintergrund zunehmender Internationalisierung und digitaler Geschäftsmodelle kommt der Entstrickungs- und Wegzugsbesteuerung erhebliche Bedeutung zu.

Wegzugsbesteuerung infolge Geschäftsleitungsverlegung

Während formale Sitzverlegungen selten vorkommen, hat die Wegzugsbesteuerung infolge einer Verlagerung des Ortes der Geschäftsleitung hohe praktische Relevanz – zumal eine solche Geschäftsleitungsverlagerung häufig unbewusst erfolgt. Managemententscheidungen werden heute in vielen Unternehmen ortsunabhängig getroffen. Erfolgt ein wesentlicher Teil der tatsächlichen Geschäftsführung aus dem Ausland, kann dies zur Verlagerung des Ortes der Geschäftsleitung führen. Besonders bei digital geprägten oder remote geführten Geschäftsmodellen besteht ein erhöhtes Risiko.

Die Folge: Unter bestimmten Voraussetzungen wird eine Wegzugsbesteuerung in Deutschland ausgelöst.

Wo befindet sich der Ort der Geschäftsleitung?

• Der Ort der Geschäftsleitung liegt dort, wo der maßgebliche unternehmerische Wille gebildet wird – also wo die Geschäftsführung die wesentlichen Leitungsentscheidungen für das laufende Tagesgeschäft trifft.
• Er bestimmt sich immer nach den tatsächlichen Gegebenheiten, nicht nach formalen Angaben oder Absichtserklärungen.
• Der Ort kann überall liegen, beispielsweise in angemieteten Büroräumen, aber auch im privaten Arbeitszimmer oder Wohnbereich der Geschäftsführung – entscheidend ist allein, wo die Entscheidungen faktisch getroffen werden.

Für die steuerliche Einordnung gilt:

• Eine Kapitalgesellschaft ist unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, wenn sich entweder ihr Satzungssitz oder ihr Ort der Geschäftsleitung im Inland befindet. Wird nur der Ort der Geschäftsleitung verlegt, während der Satzungssitz in Deutschland verbleibt, hat dies nach nationalem Recht daher regelmäßig keine unmittelbaren Folgen – die deutsche unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht bleibt weiterhin bestehen.
• Verlagert eine Kapitalgesellschaft mit ausländischem Satzungssitz ihren bisher inländischen Ort der Geschäftsleitung ins Ausland, verliert Deutschland sein Besteuerungsrecht an den Wirtschaftsgütern. Das gilt jedoch nur, soweit die Wirtschaftsgüter keiner fortbestehenden inländischen Betriebsstätte mehr zugeordnet werden können.

Wer ist besonders betroffen?

• Klassische Produktionsstätten sind seltener von einer Wegzugsbesteuerung betroffen. Auch nach Verlegung des Ortes der Geschäfts­leitung aus Deutschland heraus verbleiben die Fertigungsstätten meist im Inland. Dadurch bestehen weiterhin inländische Betriebsstätten, denen ein Großteil der Wirtschaftsgüter – insbesondere Produktionsanlagen und Maschinen – steuerlich zugeordnet bleibt.
• Häufiger betroffen sind hingegen Dienstleistungsunternehmen, deren Leistungen naturgemäß mobil sind und häufig weltweit erbracht werden können. Hier fehlt es oft an einer inländischen Betriebstätte, der die (oft immateriellen) Wirtschaftsgüter zugeordnet werden können.
• Auch Holdinggesellschaften sind besonders betroffen, zumal ihre Beteiligungen häufig hohe stille Reserven aufweisen.

Entstrickungsbesteuerung infolge der Überführung einzelner Wirtschaftsgüter

Werden Wirtschaftsgüter einer Kapitalgesellschaft vom Inland ins Ausland überführt, verliert Deutschland regelmäßig sein Besteuerungsrecht – mit der Folge einer Entstrickungsbe­steuerung nach § 12 Abs. 1 KStG.

Typische Fallkonstellationen:

• Überführung einzelner Wirtschaftsgüter vom inländischen Stammhaus in eine ausländische Betriebsstätte.
• Überführung einzelner Wirtschaftsgüter von einer inländischen Betriebsstätte ins ausländische Stammhaus.

Die korrekte Zuordnung der Wirtschaftsgüter zu einer in- oder ausländischen Betriebsstätte gehört zu den zentralen steuerlichen Prüfungs- und Risikopunkten. Maßgeblich ist dabei stets eine funktionale Zuordnung.

Besonders immaterielle Werte – wie IP, Markenrechte, Software oder Kundenstämme – sind hoch mobil und enthalten häufig erhebliche stille Reserven. Ihre funktionale Zuordnung ist daher besonders sorgfältig zu prüfen, da Veränderungen ihrer Zuordnung schnell zu steuerlich relevanten Entstrickungstatbeständen führen können.

Ausgleichspostenlösung

Die Entstrickungs- und Wegzugsbesteuerung führt zu einer Steuerbelastung ohne Liquiditätszufluss. Bei Überführungen von Wirtschaftsgütern in EU-/EWR-Betriebsstätten besteht unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit, die Steuerlast mittels Ausgleichsposten über fünf Jahre zu verteilen. Für Drittstaaten gilt diese Erleichterung nicht.

Fazit

Die Verlagerung des Ortes der Geschäftsleitung zählt zu den kritischsten Entstrickungstatbeständen – insbesondere, weil sie in der Praxis häufig unbeabsichtigt passiert. Unternehmen sollten daher organisatorische Veränderungen der Geschäftsleitung frühzeitig steuerlich prüfen. So lassen sich mögliche Risiken rechtzeitig erkennen, steuern und mit geeigneten Maßnahmen vermeiden.