Kontakt
Michał Gosek

doradca podatkowy
Senior Associate
Phone: +48 61 624 49 39
E-Mail

W artykule Specjalne Strefy Ekonomiczne: Przemieszczanie środków trwałych do innej inwestycji w tej samej strefie lub do innej strefy wskazywaliśmy na pewne ryzyko, z jakim liczyć muszą się podatnicy prowadzący działalność na terenach Specjalnej Strefy Ekonomicznej (SSE), przejawiające się tym, że w niektórych sytuacjach posiadana przez nich interpretacja indywidualna prawa podatkowego wydana z upoważnienia Ministra Finansów, może w praktyce nie mieć mocy ochronnej. W przypadku bowiem ewentualnego uchylenia przez Ministra Gospodarki posiadanego przez przedsiębiorcę zezwolenia, zmianie ulegnie stan faktyczny zaprezentowany przez podatnika we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Mając to na uwadze, przedsiębiorcy strefowi we własnym interesie powinni konsultować planowane przez siebie decyzje również z podmiotem odpowiedzialnym za wydawanie lub uchylanie zezwoleń. 

Nawiązując zatem do tematu poruszonego w poprzednim artykule można postawić pytanie, do kogo w takim razie i w jakim trybie powinien zwrócić się przedsiębiorca zamierzający przemieszczać składniki majątku pomiędzy poszczególnymi inwestycjami (miejscami prowadzenia działalności na terenie SSE) i chcący uzyskać pewność, że operacja ta nie spowoduje uchylenia posiadanego przez niego zezwolenia?  I czy uzyskanie takiej gwarancji jest w ogóle możliwe?

W sferze prawa podatkowego w przypadku wątpliwości co do podatkowej oceny zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, istnieje możliwość wystąpienia z wnioskiem do Ministra Finansów o udzielenie wiążącej interpretacji przepisów. Wydana interpretacja zabezpiecza podatnika przed negatywnymi konsekwencjami zastosowania się przez podatnika do wskazanego w jej treści sposobu postępowania. Ustawodawca nie stworzył jednak instytucji pozwalającej na uzyskanie wiążącej interpretacji przepisów prawa w przypadku spraw, do których rozpatrywania na podstawie odrębnych przepisów umocowany jest Minister Gospodarki. 

Zezwolenia wydawane w imieniu Ministra Gospodarki przez podmioty zarządzające poszczególnymi Specjalnymi Strefami Ekonomicznymi (SSE) zawierają zapis, w myśl którego przedsiębiorca zobowiązany jest m.in. do poniesienia na terenie danej strefy ekonomicznej wydatków inwestycyjnych o wysokości przekraczającej wskazaną kwotę, w ściśle określonym terminie. Z uwagi na fakt, iż ustawodawca nie wprowadził do treści przepisów definicji legalnej zwrotu „na terenie strefy” można zakładać, iż to zawarte w zezwoleniu pojęcie rozumieć należałoby dosłownie, tj. jako miejsce położone w geograficznych granicach konkretnej SSE. I tu niestety przedsiębiorca napotyka na problem, bo podmioty odpowiedzialne za wydawanie zezwoleń nie prezentują w tym zakresie jednolitego, a co najważniejsze - klarownego stanowiska, które jednocześnie znajdowałoby umocowanie w przepisach (szerzej omówiliśmy to w poprzednim artykule).

Jednym z rozwiązań jest odwołanie się do postanowień regulaminu danej strefy (w przypadku KSSSE jest to §10 regulaminu), na mocy których podmiot zarządzający daną strefą ma obowiązek przekazywać przedsiębiorcom informacje niezbędne do należytego wykonywania warunków zawartych w wydanych zezwoleniach. W takim przypadku przedsiębiorca ma szansę uzyskać odpowiedź, czy fakt przeniesienia niektórych urządzeń i maszyn z jednej lokalizacji w danej Specjalnej Strefie Ekonomicznej do drugiej lokalizacji, posiadanej przez  przedsiębiorcę na terenie tej strefy, będzie w ocenie podmiotu zarządzającego daną strefą stanowić przesłankę do stwierdzenia, iż w sposób rażący naruszone zostały warunki posiadanych zezwoleń. Zaletą tego rozwiązania jest to, że analizie nie podlega abstrakcyjny zwrot „na terenie strefy”, a precyzyjnie opisany przypadek konkretnego przedsiębiorcy. 

Pewną wadą tego rozwiązania jest niestety to, iż z uwagi na brak konkretnych przepisów regulujących omawianą tematykę, występując z pytaniem do podmiotu zarządzającego strefą, przedsiębiorca musi się zdać na pewną uznaniowość. W naszej opinii kluczowe znaczenie dla uzyskania odpowiedzi pozytywnej z punktu widzenia przedsiębiorcy może mieć to, czy obydwie lokalizacje stanowią jeden zintegrowany obszar gospodarczy (np. umiejscowione są w tej samej aglomeracji miejskiej).

Rozwiązanie to ma jednak jeszcze jedną, istotną, wadę. Podmiot zarządzający daną Specjalną Strefą Ekonomiczną (SSE), realizując ustawowy obowiązek dotyczący kontrolowania realizacji warunków zezwoleń, sprawdza jedynie, czy dany warunek został spełniony i następnie przekazuje wyniki kontroli do Ministra Gospodarki. Dopiero Minister Gospodarki ocenia, czy warunek został naruszony i czy ewentualne uchybienie można uznać za rażące uchybienie warunkom zezwolenia. Powoduje to, iż przedsiębiorca ma szansę otrzymać korzystną dla siebie  odpowiedź, jednakże z możliwym zastrzeżeniem, iż jest to wyłączne stanowisko podmiotu uprawnionego do kontroli realizacji warunków wynikających z zezwolenia. Tym samym w ręku podatnika, oprócz interpretacji indywidualnej Ministra Finansów, znajdzie się również pisemne stanowisko podmiotu zarządzającego daną strefą, które jednak może pozostawić pewien niedosyt. Wydaje się zatem, iż właściwym postępowaniem winno być (dodatkowe) skierowanie pytania do „wyższej instancji”, którą w tym przypadku jest Ministerstwo Gospodarki.

Teoretycznie jedną z możliwości uzyskania wiążącej wykładni treści zezwolenia jest oparcie się o przepis art. 113 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: „kpa”), zgodnie z którym organ, który wydał decyzję, wyjaśnia na żądanie strony w drodze postanowienia wątpliwości co do treści decyzji (a zatem również treść zezwolenia, które w takiej formie jest wydawane). W takim przypadku można wnioskować do Ministra Gospodarki o wyjaśnienie zawartego w zezwoleniu terminu „na terenie strefy”. Z naszego doświadczenia wynika jednak, iż wówczas Ministerstwo Gospodarki, powołując się na art. 65 § 1 kpa (jeżeli organ administracji publicznej, do którego podanie wniesiono, jest niewłaściwy w sprawie, niezwłocznie przekazuje je do organu właściwego), sceduje „przywilej” udzielenia odpowiedzi na podmiot zarządzający daną Specjalną Strefą Ekonomiczną twierdząc, iż to ten właśnie organ, jako uprawniony przepisami właściwego rozporządzenia do wydania zezwolenia (np. rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 2 lipca 2009 r. w sprawie powierzenia Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefie Ekonomicznej S.A. udzielania zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej oraz wykonywania kontroli realizacji warunków zezwolenia) właściwy jest również do wyjaśnienia zawartych w nim sformułowań. 

Jest to, w naszej opinii, postępowanie nie do końca prawidłowe, gdyż rozporządzenia (w tym wymienione powyżej) są wyłącznie aktami wykonawczymi do ustaw (w tym przypadku do ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r., Nr 42, poz. 274 ze zm.; dalej: „usse”)). Oznacza to, iż w treści usse znaleźć powinien się zapis, który w wyraźny sposób dookreśla zakres przekazywanych kompetencji. Zapis taki znalazł się w art. 20 ust. 1 usse i stanowi, iż Minister Gospodarki może w drodze rozporządzenia powierzyć podmiotowi zarządzającemu strefą wyłącznie udzielanie, w jego imieniu, zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE oraz wykonywanie, w jego imieniu, kontroli realizacji warunków zezwolenia. Scedowane przez Ministra Gospodarki uprawnienia odnoszą się zatem wyłącznie do faktu wydawania zezwoleń, w żadnym razie do wydawania postanowień w przedmiocie wyjaśnienia treści wydanej decyzji

Na uwagę zasługuje również fakt, iż usse zezwala na przekazanie kompetencji w zakresie wydania zezwolenia podmiotowi zarządzającemu daną SSE wyłącznie w imieniu Ministra Gospodarki. Nie pozwala to jednak twierdzić, iż podmiot ten uprawniony jest również do wyjaśniania jego treści. Przyjęcie odmiennego stanowiska byłoby niezgodne z treścią art. 92 Konstytucji RP i prowadziłoby do nieuprawnionego wyjścia poza zakres spraw przekazanych do uregulowania w drodze rozporządzenia. W tym kontekście wskazać należałoby również na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.05.1998 r. (U 19/97), w którym Trybunał uznał, iż „nie jest dopuszczalne, by prawodawczym decyzjom organu władzy wykonawczej pozostawić kształtowanie zasadniczych elementów regulacji prawnej”. W analizowanym przypadku oznacza to, iż organ wykonawczy w osobie Ministra Gospodarki nie posiada umocowania do rozszerzania zakresu upoważnienia zawartego w treści usse. 

Wskazać należałoby również na orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 4.06.2008 r. (II OSK 612/07)), które w wyraźny sposób wskazuje na odrębność regulacji dotyczących załatwienia określonej sprawy administracyjnej (w analizowanym przypadku wydania zezwolenia) od wyjaśnienia treści wydanej decyzji. Są to bowiem dwa odrębne postępowania. Na marginesie warto wskazać, iż przykładowo w zakresie zmiany treści decyzji ustawa expresis verbis wskazuje, iż podmiotem uprawnionym do zmiany treści tej decyzji jest Minister Gospodarki.

Nawet jednak przyjmując założenie, iż podmiot zarządzający Specjalną Strefą Ekonomiczną (SSE) wydając zezwolenie działał w tym zakresie jako organ administracji publicznej i jako taki powinien rozpatrzyć wniosek przedsiębiorcy, stwierdzić należy, iż podatnik chroniony byłby wtedy wyłącznie zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów administracji, czyli musiałby ponieść konsekwencje nieprawidłowości wykładni organu zarządzającego strefą. Tym bardziej, że podmiotem władnym do uchylenia zezwolenia jest Minister Gospodarki.

Kolejnym argumentem przemawiającym przeciwko powierzaniu podmiotowi zarządzającemu Specjalną Strefą Ekonomiczną obowiązku wyjaśnienia treści decyzji jest to, że wyjaśnienie zwrotu „na terenie strefy”, użytego w zezwoleniu, byłoby wyjściem poza treść decyzji, jaką jest zezwolenie i jej zakres. Udzielając zezwoleń zarządzający SSE odwołują się bowiem do treści przepisów usse, która definiując podstawę do korzystania z pomocy publicznej udzielanej zgodnie z tą ustawą (art. 16 ust. 1 i 2 usse), a także w treści art. 12 usse posługuje się zwrotem „na terenie strefy”. Wyjaśnienie ww. zwrotu oznaczałoby de facto, iż podmiot zarządzający Specjalną Strefą Ekonomiczną (SSE) zmuszony zostałby do dokonania interpretacji przepisów prawa, do czego w żadnym wypadku nie jest uprawniony.

Powierzenie wyjaśnienia treści decyzji podmiotowi zarządzającemu Specjalną Strefą Ekonomiczną, przy jednoczesnym braku przepisów regulujących dane zagadnienie w sposób szczegółowy,  wiąże się ponadto z ryzykiem, iż podmioty prowadzące działalność gospodarczą na terenach objętych różnymi SSE uzyskać mogą diametralnie różne odpowiedzi. Możliwa jest jednak również sytuacja, w której podmiot zarządzający SSE uzna, iż wyjaśnienie zwrotu „na terenie strefy” wykracza poza zakres jego uprawnień, albowiem sprowadzałoby się do wyjaśnienia przepisów prawa  (przepisów usse, która wskazując na warunki udzielenia zezwolenia posługuje się pojęciem „na terenie strefy”), do czego podmiot w żadnym wypadku nie jest uprawniony. Z takim stanowiskiem podmiotu zarządzającego Specjalną Strefą Ekonomiczną należałoby się co do zasady zgodzić, gdyż rzeczywiście problematyczny zwrot „na terenie strefy” pojawia się w treści każdego zezwolenia de facto jako cytat z ustawy, zatem wyjaśnienie tego zwrotu nie powinno być postrzegane jako wyjaśnienie treści decyzji, lecz interpretacja przepisu ustawy

Wydaje się zatem, iż przedsiębiorcy pozostaje wyłącznie rozwiązanie polegające na wysłaniu zapytania do Ministra Gospodarki i nadzieja, że organ zajmie stanowisko. W końcu urzędy powinny odpowiadać na pytania obywateli. Okazuje się jednak, że i to rozwiązanie nie zagwarantuje podatnikowi bezpieczeństwa. Nie zachodzą bowiem, w naszej opinii, przesłanki wskazane w art. 9 kpa. Przepis ten stanowi, iż organy administracji publicznej są obowiązane do należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków, będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Organy czuwają nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa, i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek.

Problem w tym, iż językowa wykładnia tego przepisu zdaje się ograniczać obowiązek organów do kwestii będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Stanowisko takie prezentowane jest również w orzecznictwie (m.in. wyrok NSA z dnia 20.061997 r. (SA/Sz 1114/96) czy wyrok NSA dnia 21.05.1999 r. (I SA/Gd 754/97)). NSA w wyroku z dnia 28.08.1996 r. (SA/Ka 1500/95) stwierdził ponadto, iż: „Oczywistą jest rzeczą, że również poza samym postępowaniem organy powinny udzielać informacji zgodnych z prawem, ale nieprawidłowości w tym zakresie nie mogą mieć bezpośredniego wpływu na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji; rodzić mogą innego rodzaju skutki, zwłaszcza w sferze odpowiedzialności służbowej. (…)Trzeba też raz jeszcze podkreślić, że nawet wadliwe pouczenie podatnika nie może zwalniać go z obowiązku podatkowego, wynikającego wprost z przepisów ustawy. Nikt, w tym także podatnicy, nie może usprawiedliwiać się nieznajomością prawa, w ramach którego działają. Błędy w pouczaniu podatników, mające w praktyce miejsce, mogą być ewentualnie brane pod uwagę przy rozważaniu umorzenia np. odsetek od zaległości podatkowych. Nie mogą natomiast niweczyć samego zobowiązania podatkowego, powstającego z mocy prawa.” Zacytowany powyżej wyrok dotyczył wprawdzie kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ale jego tezy znajdują zastosowanie również w kontaktach z innym Ministerstwem.

Niezbyt optymistyczny wniosek płynący dla przedsiębiorców jest taki, iż w obecnym ustawodawstwie brak jest mechanizmów pozwalających na uzyskanie wiążącej odpowiedzi w zakresie pytań dotyczących planowanych działań w Specjalnych Strefach Ekonomicznych. Teoretycznie organ ma wprawdzie obowiązek odpowiedzi na postawione mu pytanie, jednak jego odpowiedź nie będzie miała dla przedsiębiorcy mocy wiążącej. Trudno również wskazać termin w jakim takowa odpowiedź powinna zostać udzielona. Wprawdzie sytuacja, w której organ udziela podatnikowi odpowiedzi, a następnie karze go za podjętą w oparciu o tę odpowiedź decyzję wydaje się wątpliwa, to jednak całkowicie wykluczyć jej nie można. 

Mając jednak na uwadze fakt, że poważnych, uzasadnionych wątpliwości przysparza podatnikom interpretacja zwrotu użytego bezpośrednio w treści ustawy, a wątpliwości te mogą pociągać za sobą poważne konsekwencje podatkowe i gospodarcze, zaś poszczególne organy administracji uznają się za niewłaściwe w zakresie interpretacji przedmiotowego zwrotu, należałoby postulować, aby ustawodawca zawarł w słowniczku w treści ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych definicję legalną zwrotu „teren strefy”. Pozwoliłoby to raz na zawsze rozwiać wątpliwości podatników i organów administracji, a także uregulowałby to ich sytuację prawno-podatkową. Brak definicji legalnej zwrotu „na terenie strefy” przy jednoczesnym braku organu administracji, który uważałby się za właściwy rzeczowo w kwestii wyjaśnienia tego zwrotu, stanowi poważną lukę w systemie prawa i zwrot ten powinien zostać jak najszybciej wyjaśniony i doprecyzowany. Zgodnie bowiem z Konstytucją RP obowiązki fiskalne podatników, a tym samym także sytuacje poboczne, które mogą mieć na nie bezpośredni wpływ, zwłaszcza takie, które stanowią poważne operacje gospodarcze, powinny być dla podatnika jasne i klarowne. Stąd właśnie w systemie prawa uprawnienie podatników do składania wniosków o interpretacje indywidualne, wyrażone zarówno w Ordynacji podatkowej, jak i w art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: „usdg”). Problem w tym, że przepisy art. 10 usdg, w zakresie w jakim dotyczą kwestii podatkowych, odwołują się do treści Ordynacji podatkowej. I tu koło się zamyka.

Nasi doradcy podatkowi w biurach Rödl & Partner: Gdańsk, Gliwice, Kraków, Poznań, Warszawa i Wrocław, chętnie przeanalizują Państwa dokumentację związaną z inwestycją w Specjalnej Strefie Ekonomicznej i zaproponują rozwiązania pozwalające zminimalizować ryzyka podatkowe. Z chęcią odpowiedzą także na inne pytania z zakresu doradztwa podatkowego.  W naszych biurach znajdą Państwo także wsparcie w zakresie doradztwa prawnego, związanego z działalnością na terenie SSE.